Fiscalidad deportiva y de entidades no lucrativas

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Published on February 20, 2014

Author: fernandozaplanaconsulting

Source: slideshare.net

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Este manual tiene por objeto facilitar el cumplimiento de las obligaciones fiscales de federaciones deportivas, clubes deportivos y otras entidades sin fines lucrativos,así como responder a las dudas sobre el tratamiento fiscal de diversas operaciones en las que aquéllas se vean involucradas.

A tal fin se analizarán las peculiaridadesrelativas a los impuestos que afectan a la gestión ordinaria (Impuesto sobreSociedades, Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre la Renta de las PersonasFísicas), y en cuanto a los supuestos de exención y no sujeción, obligacionesde practicar retención, etcétera.

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Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 2 Edita: Fotografías: Sonia Moreno Rosagro Diseño, maquetación y producción: Contraste Publicaciones, S.L. Depósito Legal: MU-747-2010 ISBN: 978-84-614-1401-7

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 3 ÍNDICE Prólogo ............................................................................................................................................................................... 5 Introducción ................................................................................................................................................................... 9 Capítulo 1. Impuesto sobre Sociedades ............................................................................................. 1.1. Regímenes fiscales para las entidades no lucrativas ............................................ 1.1.1. Régimen fiscal de entidades parcialmente exentas ................................. 1.1.2. Régimen fiscal especial para las fundaciones y asociaciones declaradas de utilidad pública y otras entidades sin fines lucrativos ......................................................................................................................................... 1.1.3. Incentivos fiscales al mecenazco.............................................................................. 11 11 11 Capítulo 2. Impuesto sobre el Valor Añadido .................................................................................. 2.1. Sujeción al impuesto ........................................................................................................................... 2.2. Calificación como Establecimiento de Carácter Social ....................................... 2.3. Recuperación del IVA soportado .............................................................................................. 2.4. Actividades exentas ............................................................................................................................. 19 19 20 20 21 13 16

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 4 Capítulo 3. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ........................................ 3.1. Calificación de las rentas................................................................................................................. 3.2. Rentas exentas de retención........................................................................................................ 3.2.1. Ayudas económicas a deportistas ........................................................................... 3.2.2. Dietas y gastos de viaje ..................................................................................................... 3.3. Tipos de retención ................................................................................................................................. 3.4. Tratamiento fiscal de los derechos de imagen ............................................................ 3.5. Despidos e indemnizaciones ....................................................................................................... 3.6. Premios ............................................................................................................................................................ 23 23 25 25 26 29 30 33 34 Capítulo 4. Impuesto sobre la Renta de no Residentes ........................................................ 37 4.1. Ley Beckham .............................................................................................................................................. 37

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 5 5 Prólogo E ste manual que hoy comenzáis a leer no es fruto de la casualidad, desde hace ya bastantes años estoy vinculado de una forma u otra al mundo del deporte amateur y al de las entidades no lucrativas, habiendo comenzado con mi afición cuando aún era menor de edad, junto a un grupo de amigos que, con mucho esfuerzo e ilusión, creamos de la nada y luchamos casi sin medios para sacar adelante durante ocho años nuestra Asociación Deportivo Cultural Juventud en nuestro pequeño barrio de San Pío X. Durante ese tiempo, con el impagable apoyo y ayuda de Leonor y Alfonso, mis padres, y el incansable trabajo de mis queridos amigos del barrio y de mi hermano, logramos atender e ilusionar con el deporte y las actividades culturales a centenas de personas, fundamentalmente a niños y niñas, con las escuelas deportivas, los torneos, las clases de ajedrez, la biblioteca, o simplemente con una charla en la “asociación”, hoy recuerdo, no sin asombro, que con tan pocos medios hubo una temporada en la que llegamos a competir hasta con siete equipos en ligas federadas de fútbol sala y baloncesto, pero era tanta la ilusión, que podían haber sido diecisiete, que seguro los habríamos sacado adelante.

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 6 6 fernando zaplana consulting En otros momentos y hasta el día de hoy, he disfrutado mucho con el baloncesto, mi deporte, en los entrenamientos, jugando pachangas o compitiendo, como entrenador ayudante en las categorías inferiores del CB Murcia durante los años dorados de Rogers, Anderson y Martin o como modesto jugador de ligas autonómicas, en especial con los amigos del A.D. Baloncesto Beniaján, club heredero de aquel equipo creado años atrás en San Pío X. Incluso ahora sigo en contacto con el basket, una vez retirado, disfruto como un principiante en la liga de veteranos creada por la Federación de Baloncesto de Murcia, con el equipo murcianegocios.es, formado por gente que realmente se apasiona con este deporte, imaginado por Paco Viudes, junto al que también me he involucrado en la creación de Triple Doble asociación de amigos del C.B. Murcia, presidida por Ramón Avilés y formada por un grupo de aficionados del C.B. Murcia que esperan más baloncesto, mejor baloncesto en Murcia. Tanta pasión por el deporte debía unirse de alguna manera con mi profesión de asesor fiscal, habiéndome enseñado el camino José Antonio Buendía Jiménez, actualmente Magistrado en Juzgados de lo Social y con el cual compartí muchos años de trabajo, codo con codo, en su etapa como abogado, durante la cual realizamos un asesoramiento realmente especializado y eficaz a los deportistas y sus vicisitudes en el ámbito jurídico laboral y de la seguridad social, si bien en su momento preferí guiar mi carrera profesional y dedicar mis esfuerzos fundamentalmente al ámbito de la fiscalidad y la contabilidad. En estos últimos años nos hemos especializado en la singular fiscalidad y contabilidad de las entidades deportivas y otras organizaciones sin ánimo de lucro, asistido brillantemente por mi equipo de trabajo de Vía Asesores, Alfonso Zaplana en contabilidad, Mayte Beltrán y Ángel Yepes en laboral y por supuesto no me puedo olvidar de José Javier Conesa Buendía, nuestro abogado laboralista o de Rafael López y Antonio Hidalgo de Hidalópez Abogados. Por supuesto, no quiero pasar la oportunidad de mostrar mi agradecimiento y hacer menciones especiales, al inestimable apoyo recibido de José López Tortosa, quien tanta confianza ha depositado en nuestro trabajo, a los amigos de Contraste Publicaciones, que han hecho suyo este proyecto de libro y lo han convertido en una realidad, a todos los amigos que tantos ánimos dan cada día y a

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 7 fiscalidad deportiva 7 Mónica, que ha vivido de primera mano y compartido conmigo todo el proceso de creación de esta obra y quien tuvo la idea de regalarme el balón de baloncesto tricolor, mi mediático balón Triple Doble. Este manual sin duda es consecuencia de la experiencia y conocimientos profesionales adquiridos, pero también lo es de una forma de entender la vida, la cual comparto con todas aquellas personas que intentan hacerla más fácil, un poco mejor si es posible, a veces de forma altruista, otras en forma de profesión, pero siempre con las entidades no lucrativas; tanto en el deporte, como en las actividades culturales o sociales; como vehículo para hacer llegar actividades y servicios, muchas veces complementarios de lo público, a quienes lo necesitan o simplemente tienen el placer de disfrutar de su tiempo libre junto a los que hacen posible esta importantísima función social y a los que espero pueda resultar de utilidad lo que se explica en esta obra.

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Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 9 9 Introducción E ste manual tiene por objeto facilitar el cumplimiento de las obligaciones fiscales de federaciones deportivas, clubes deportivos y otras entidades sin fines lucrativos, así como responder a las dudas sobre el tratamiento fiscal de diversas ope- raciones en las que aquéllas se vean involucradas. A tal fin se analizarán las peculiaridades relativas a los impuestos que afectan a la gestión ordinaria (Impuesto sobre Sociedades, Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas), y en cuanto a los supuestos de exención y no sujeción, obligaciones de practicar retención, etcétera. La normativa básica aplicable en esta materia es el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades; la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido; la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, y la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, junto con sus reglamentos de desarrollo.

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Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 11 11 CAPITULO 1 IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 1.1 Regímenes fiscales para entidades no lucraticas El sistema tributario español establece dos regímenes fiscales, diferentes e incompatibles, a los cuales pueden acogerse las entidades no lucrativas (ENL). 1.1.1 Régimen fiscal de entidades parcialmente exentas. Este régimen fiscal es el aplicable por defecto, según lo establecido en el artículo 9 del RDL 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, el cual establece la exención parcial de las entidades no lucrativas, tanto las que pueden solicitar de forma opcional su inclusión en la Ley 49/2002, popularmente conocida como “Ley del mecenazgo”, como las que no tendrían esta posibilidad. No es necesario acogerse a este régimen para que sea aplicable; tiene ciertas ventajas, como la no obligatoriedad de presentar declaración de Impuesto sobre Sociedades si se cumplen los tres

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 12 12 fernando zaplana consulting requisitos siguientes: ingresos totales inferiores a 100.000 euros anuales, ingresos correspondientes a rentas no exentas sometidas a retención no superiores a 2.000 euros anuales (por ejemplo, intereses financieros) y que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención. En las entidades parcialmente exentas se consideran rentas exentas todas las derivadas de la realización de las actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica, derivadas de adquisición o transmisión a título lucrativo, así como las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto o finalidad específica, siempre que el producto obtenido se destine al mismo objeto. En este apartado de rentas exentas estarían las cuotas de asociados, aportaciones fundacionales, subvenciones de administraciones públicas para realización de actividades o fines amparados en la exención, y otras que se pudieran encajar en el objeto o finalidad de la entidad. Por el contrario, son rentas no exentas los rendimientos de actividades económicas y las rentas de patrimonio distintas de las anteriores, tales como las procedentes del trabajo personal y/o del capital y que supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción para producir o distribuir bienes o servicios. Como actividades no exentas podríamos destacar las rentas derivadas de actividades de enseñanza, cursos, conferencias, ventas de publicaciones, etc., incluso aunque estén destinadas a sus propios asociados (DGT 7-10-99, 16-10-00, 194-00, 28-2-97). Por último, específicamente, está sujeto y no exento el ingreso percibido por anunciar a un patrocinador, dado que este rendimiento procede de una actividad que no constituye su objeto o finalidad (DGT CV 26-4-07). En consecuencia, para que se mantuviera la no obligación de declarar por Impuesto de Sociedades en este régi-

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 13 fiscalidad deportiva 13 men fiscal, en la factura por el patrocinio debería aplicarse retención, además de que la cuantía anual fuera inferior a 2.000 euros en conjunto con otros rendimientos no exentos, incluyendo los intereses de cuentas corrientes que tampoco gozan de exención (DGT 30-9-99). En este punto hay que prestar una especial atención, ya que en el supuesto de que exista la obligación de efectuar la declaración, lo cual se valora en cada período impositivo, deben declarar la totalidad de sus rentas, tanto exentas como no exentas, tributando por la base imponible obtenida, a partir del resultado contable, con un tipo de gravamen especial del 25%, con las deducciones y bonificaciones que fueran procedentes. La base imponible se obtiene a partir del resultado contable, existiendo gastos no deducibles, tanto los generales como aquellos gastos afectos o aplicados a las actividades exentas, si bien los gastos indirectamente afectos serán deducibles parcialmente en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales de la entidad. 1.1.2 Régimen fiscal especial para las fundaciones y asociaciones declaradas de utilizad pública y otras entidades sin fines lucrativos. La regulación del Impuesto de Sociedades establece la posibilidad de solicitar la exención parcial del impuesto para las entidades sin ánimo de lucro a las que resulte aplicable el Título II de la mencionada Ley 49/2002, de 23 de diciembre, entre las que se encuentran federaciones deportivas españolas y autonómicas, fundaciones o asociaciones sin ánimo de lucro reconocidas como de utilidad pública, tal y como establecen el artículo 2 y las disposiciones adicionales de la citada Ley. Para ello es imprescindible acogerse expresamente a este régimen, presentando ante la Agencia Estatal de la Administración Tributa-

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 14 14 fernando zaplana consulting ria (AEAT) la solicitud correspondiente (modelo 036, disponible en la página web www.agenciatributaria.es, donde se admite la presentación telemática). Ejercitada la opción, la entidad quedará vinculada a este régimen de forma indefinida durante los períodos impositivos siguientes, en tanto se cumplan los requisitos de la Ley y mientras no se renuncie a su aplicación. Este régimen fiscal tiene más ventajas que el anterior, aunque la carga administrativa es mayor, al generarse la obligatoriedad de presentar declaración del impuesto en todo caso, así como la de presentar en la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT) una memoria económica sobre la base de las pautas establecidas en el artículo 3 del Reglamento de desarrollo de la Ley, sin que exista un modelo normalizado de memoria. En la Ley del mecenazgo se establecen rentas exentas adicionales al régimen fiscal de las entidades parcialmente exentas; en concreto, son considerados exentos los donativos y donaciones recibidos para colaborar en los fines de la entidad, aportaciones y donaciones en concepto de dotación patrimonial, convenios de colaboración empresarial y contratos de patrocinio publicitario (conforme al artículo 24 de la Ley 34/1988, de 11 de noviembre, General de Publicidad), salvo que se relacionen con explotaciones económicas no exentas. Mención aparte merecen los rendimientos procedentes del patrimonio mobiliario e inmobiliario de la entidad, que estarían exentos salvo que el patrimonio estuviera afecto a una explotación económica no exenta, si bien el arrendamiento del patrimonio inmobiliario en la Ley 49/2002 no se consideraría en ningún caso como procedente de una actividad económica, aun disponiendo para su gestión de un local y un empleado. En cuanto a las federaciones deportivas, estarán exentas las rentas obtenidas procedentes de la celebración, retransmisión o difu-

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 15 fiscalidad deportiva 15 sión por cualquier medio de las competiciones amistosas u oficiales en las que participen las selecciones nacionales o autonómicas, siempre que la organización sea de su exclusiva competencia. Las rentas obtenidas en explotaciones económicas exentas estarán asimismo exentas, estando recogida la relación de las mismas en el artículo 7 de la Ley 49/2002, y en la que se incluyen los servicios de carácter deportivo a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, siempre que esos servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y con excepción de los servicios relacionados con espectáculos deportivos y de los prestados a deportistas profesionales. La base imponible del impuesto está integrada exclusivamente por las rentas derivadas de las explotaciones económicas no exentas, no siendo deducibles las establecidas con carácter general, los gastos imputables a las rentas exentas y la parte proporcional de los indirectamente imputables a las mismas. Las amortizaciones de elementos patrimoniales también serán deducibles parcialmente en función de los anteriores parámetros. El tipo de gravamen es del 10%, sensiblemente inferior al régimen de las parcialmente exentas, calculado sobre la cuota íntegra, para posteriormente aplicar las deducciones y bonificaciones que sean procedentes y obtener la cuota líquida. Aunque en la base imponible sólo se integran las rentas no exentas, es obligatorio declarar la totalidad de las rentas obtenidas en el ejercicio, siendo el plazo de presentación el general del Impuesto sobre Sociedades, dentro de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo, esto es, normalmente del 1 al 25 de julio, si bien hay supuestos en los que el cierre de ejercicio no coincide con el año natural y, por tanto, el plazo de presentación de la declaración es diferente. Por último, cabe hacer mención a la contabilidad, dado que la confección del Impuesto sobre Sociedades no es posible sin la lle-

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 16 16 fernando zaplana consulting vanza adecuada de contabilidad, puesto que el cálculo y confección del mismo se efectúa a partir de un resultado contable, obtenido sobre la base de una contabilidad gestionada conforme al Nuevo Plan General Contable y a las normas de adaptación sectorial para Entidades Sin Fines Lucrativos RD 776/1998. Las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos (http://noticias.juridicas.com/base_datos/Fiscal/rd7761998.html#anexo1) no serán de aplicación a las federaciones deportivas españolas y federaciones territoriales de ámbito autonómico integradas en ellas, ni a los clubes y asociaciones deportivas declaradas de utilidad pública que se regirán por la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 2 de febrero de 1994 (http://noticias.juridicas.com/base_datos/Fiscal/o020294-meh.html) para el caso de las federaciones deportivas, y por la Orden del mismo Ministerio de 23 de junio de 1995 en el caso de clubes y asociaciones deportivas. Por otra parte, las Sociedades Anónimas Deportivas llevarán su contabilidad conforme a lo establecido en OM 27/6/2000. 1.1.3 Incentivos fiscales al mecenazco. La Ley 49/2002 establece incentivos fiscales tanto para las entidades que pueden acogerse a este sistema fiscal especial como para los mecenas, que gozan de deducciones fiscales con relación a las donaciones y aportaciones efectuadas a aquellas entidades acogidas a este sistema, siendo también deducibles los gastos ocasionados en el marco de convenios de colaboración empresarial en actividades de interés general suscritos con las entidades adheridas a la Ley del mecenazgo. Las ventajas fiscales de las donaciones y aportaciones no se obtienen computando como gastos las donaciones y aportaciones, salvo en el caso de los convenios de colaboración empresarial, sino que se aplica directamente una deducción en la cuota íntegra del impuesto. En las donaciones efectuadas por personas jurídicas, ésta

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 17 fiscalidad deportiva 17 consistiría en una deducción en el Impuesto de Sociedades de un 35% de la base de la deducción y, en el IRPF, de un 25% de la base de la deducción, siendo esta base el importe de la aportación, en caso de ser dineraria, o bien su valoración, calculada según el tipo de bienes o derechos aportados. En caso de no ser posible la aplicación total de la deducción en el ejercicio, se podrán aplicar en las liquidaciones posteriores, como máximo en los siguientes 10 años inmediatos y sucesivos. Existe un límite máximo de deducción del 10% de la base imponible del impuesto en cada período impositivo, por lo que en caso de exceso deberá ir aplicándose la deducción en los siguientes períodos, con el tope máximo citado de los siguientes 10 años inmediatos y sucesivos. Otra gran ventaja para los mecenas vendría derivada del especial tratamiento que se da a las rentas positivas generadas en las transmisiones a título lucrativo por donación o aportación, rentas que se obtienen, por ejemplo, por la diferencia entre el valor contable y el valor normal de mercado, las cuales –aunque con carácter general tributarían– están exentas sin embargo en las operaciones amparadas por la Ley 49/2002. A nivel contable, los donatarios deben computar los donativos y aportaciones como un gasto; sin embargo, a la hora de efectuar el cálculo de la base imponible deberán aplicar un ajuste positivo en el impuesto por tratarse de una liberalidad, obteniendo posteriormente el beneficio fiscal mediante la deducción en cuota. Finalmente, para poder gozar de estos beneficios fiscales, las entidades beneficiarias deberán emitir certificaciones que acrediten la donación efectuada y que contengan el NIF y los datos identificativos del donante y del donatario, donde se cite que la entidad está reconocida como beneficiaria de la Ley 49/2002, aparezca la fecha de la donación, el importe (si es dinerario) o el documento acreditativo de la entrega del bien (cuando sea distinto de dinero), el

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 18 18 fernando zaplana consulting destino que se dará al donativo y una mención expresa del carácter irrevocable de la donación. En caso de revocación hay que tener en cuenta que deberán ingresarse las cuotas correspondientes a los beneficios disfrutados en el período en que se produzca, así como los intereses de demora generados. Anualmente se deberá declarar, durante el mes de enero (en el modelo 182), la información relativa a aquellas certificaciones por donaciones que se hayan expedido en el ejercicio anterior. En cuanto a otras formas de mecenazgo, podemos destacar fundamentalmente la posibilidad de celebrar convenios de colaboración empresarial en actividades de interés general. Se definen así los acuerdos por los que las entidades beneficiarias del mecenazgo, a cambio de una ayuda económica para la realización de sus actividades, se comprometen por escrito a difundir la participación del colaborador en dicha actividad, sin que ello tenga la consideración de prestación de servicios. Los gastos generados y las cantidades satisfechas son gastos deducibles en el Impuesto sobre Sociedades y en el IRPF para los contribuyentes acogidos al régimen de estimación directa, sin que haya límite en cuanto a la deducibilidad de los mismos, aun cuando la base imponible obtenida sea negativa. No es posible computar como gastos estas aportaciones y posteriormente aplicar deducción en cuota por ellas. Tampoco es posible la difusión por el propio colaborador de su participación en las actividades de la entidad sin fines lucrativos, en tanto en cuanto excedería el ámbito del convenio de colaboración empresarial, incluso si se tratara del uso del nombre y logotipo de la entidad no lucrativa por parte del colaborador. Existen además otras formas de mecenazgo, como los gastos en actividades de interés general o los programas de apoyo a acontecimientos de excepcional interés público.

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 19 19 Capítulo 2 IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO 2.1 Sujeción al impuesto La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, LIVA, artículos 4 y 5, establece que la sujeción de las entidades al impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional, por lo que, con carácter general, es irrelevante el hecho de que se tenga o no ánimo de lucro, siendo realmente la actividad realizada la que determina si se debe repercutir IVA o no. La sentencia Gabalfrisa c-110/98 STJCE determina que, aunque existen determinadas especialidades, según la naturaleza de la entidad, en cuanto a la obligación de repercutir el IVA, se deben analizar principalmente las actividades realizadas para determinar si se consideran como sujetas, no sujetas o exentas. En cualquier caso se debe tener presente que, conforme a normativa vigente en España, no es equivalente la no sujeción, respecto a la actividad desarrollada por la entidad y la prestación de servicios (y por tanto la obligación de repercutir o no el impuesto), a la exención respecto al IVA

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 20 20 fernando zaplana consulting soportado. Por tanto, si se reciben bienes o servicios sujetos debe pagarse el IVA correspondiente, no respetándose de este modo la neutralidad del impuesto, conforme a la 6ª Directiva, al tratarse como consumidores finales a las ENL, de modo que el IVA soportado se convierte en un coste. 2. 2. Calificación como Establecimiento de Carácter Social Las federaciones deportivas, clubes deportivos y entidades no lucrativas, para poder acceder a determinados beneficios fiscales en cuanto al IVA, deben solicitar ante la AEAT su reconocimiento y calificación como Establecimiento de Carácter Social, conforme a lo regulado en el artículo 20.3 de la Ley del impuesto, para lo cual deben cumplir los requisitos de carecer de finalidad lucrativa y que los cargos de presidente o representante legal sean gratuitos –no se debe confundir con la remuneración del trabajo personal–. El requisito de que socios y familiares no puedan ser destinatarios principales de las operaciones exentas no es exigible para las prestaciones de servicios relacionados con el deporte y la educación física. Los tribunales entienden que, a pesar de que no hay una aplicación automática, sino rogada, no es un derecho renunciable y es una exención ab initio. Los Establecimientos de Carácter Social están exentos de repercutir IVA en las cuotas de los socios y en la prestación de servicios relacionados con la educación física o el deporte (sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, Sección 2ª, de 23 de junio de 2001). 2. 3. Recuperación del IVA soportado En determinados supuestos puede no resultar interesante la exención total de IVA, en tanto en cuanto esto determinaría la imposibilidad de aplicar deducción alguna del IVA soportado, no resultando un beneficio si se trabaja por precios inferiores al mercado, se tiene un IVA soportado elevado o no se trabaja para consumidores finales. La posibilidad de recuperar IVA soportado depende de dos cálculos. En primer lugar hay que determinar las actividades que están sujetas y las que no lo están: las subvenciones públicas consideradas como no vinculadas

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 21 fiscalidad deportiva 21 al precio están no sujetas y por tanto no entrarían en ningún caso en el cálculo de la prorrata de IVA (sentencia Securenta C-437/06 STJCE), al igual que las actividades gratuitas y la venta de patrimonio estarán no sujetos, siendo todo el IVA exclusivamente afecto a dichas actividades un coste y, por tanto, no deducible. Por otro lado, en cuanto a las actividades sujetas, se determinará qué porcentaje corresponde a actividades exentas y cuál no, para obtener el porcentaje de prorrata, porcentaje de deducción de IVA soportado que se podrá deducir e incluso solicitar su devolución, aunque previamente se debe determinar, de una forma ponderada, qué parte del IVA soportado en gastos comunes a actividades sujetas y no sujetas estaría vinculado a las actividades sujetas, puesto que el IVA soportado en bienes y servicios directamente relacionados con la obtención de ingresos no sujetos no sería deducible en ningún caso, incluso aunque posteriormente se afectara a actividades empresariales, dado que se pierde el derecho a deducirlo. 2. 4. Actividades exentas El artículo 20.1.13 de la LIVA regula las exenciones dentro del impuesto en los servicios deportivos o de educación física prestados entre otras por federaciones deportivas y establecimientos deportivos Privados de Carácter Social, siendo destinatarias personas físicas que practiquen el deporte, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, incluso si se presta el servicio a una persona jurídica, si bien los destinatarios finales siempre deben ser personas físicas, debiendo estar relacionados aquéllos con dichas prácticas deportivas. Por ejemplo, son actividades exentas las cuotas de ingresos de los socios (licencias federativas). La exención no se extiende a los espectáculos deportivos, por lo que están sujetas al impuesto la venta de entradas a dichos espectáculos, la cesión de derechos de explotación deportiva, la venta de merchandising, los servicios de cafetería, sorteos, etc., y en particular los servicios de publicidad efectuada a título oneroso, incluso si se efectúan para sus propios socios o miembros (DGT 26-4-2007).

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 22 22 fernando zaplana consulting Finalmente, en relación a los convenios de colaboración hay que llevar especial precaución, pues, aunque según la Ley 49/2002 no estarán sujetos a IVA, hay una cierta inseguridad jurídica en cuanto a la distinción entre donaciones y convenios de colaboración, que son operaciones no sujetas, y un contrato de patrocinio publicitario, que sí genera la obligación de repercutir IVA por tratarse de una prestación de servicios sujeta y no exenta, con lo cual habría que estar a la definición de publicidad según el artículo 24 de la mencionada Ley General de Publicidad para poder hacer de alguna forma una distinción que ayude a saber si se debe repercutir IVA en estos casos.

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 23 23 Capítulo 3 IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS E l IRPF no es propiamente un impuesto para las entidades deportivas; se trata de un tributo de carácter personal y directo que grava la renta de las personas físicas de acuerdo con sus circunstancias personales y familiares. En consecuencia, dentro de su ámbito estarían las remuneraciones por trabajo y los rendimientos de actividades económicas de deportistas, técnicos, directivos, árbitros, etc. 3.1. Calificación de las rentas Según el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF, se definen los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. Por otra parte, el artículo 27.1 de la misma Ley conceptúa los rendimien-

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 24 24 fernando zaplana consulting tos íntegros de actividades económicas como “aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”. Conforme a lo anteriormente expuesto, la relación que existe entre las federaciones deportivas y sus árbitros se considera como de carácter estatutario. La Ley 10/1990, de 15 de octubre, del Deporte, en su artículo 30, establece que serán integrantes de las mismas “las federaciones de ámbito autonómico, clubes deportivos, deportistas, técnicos, jueces y árbitros, ligas profesionales…”. En el mismo sentido, nuestra ley autonómica del deporte (Ley 2/2000, de 12 de julio) indica que las federaciones deportivas regionales están integradas por los clubes deportivos, deportistas, técnicos, jueces y árbitros, y otros colectivos interesados. A su vez, el artículo 22 del Real Decreto 1835/1991, de 20 de diciembre, sobre Federaciones Deportivas Españolas, establece la obligatoriedad de constituir un comité técnico de árbitros o jueces. Por tanto, las remuneraciones en este caso deben calificarse como rentas del trabajo, siempre y cuando las designaciones de árbitros o jueces y el consecuente pago de las compensaciones a que hubiere lugar sean abonados directamente por la federación deportiva. En el caso de deportistas y técnicos se estaría en el mismo supuesto si se dedican regularmente a la práctica del deporte por cuenta ajena, dentro del ámbito de organización y dirección de un club o entidad, a cambio de una remuneración, bajo una relación laboral especial. Por extensión, también se consideran rentas de trabajo las retribuciones pagadas a los deportistas y técnicos por las federaciones deportivas en contraprestación por su participación en las selecciones nacionales o autonómicas, dado que no implican ordenación por cuenta propia. Sin embargo, las relaciones entre árbitros y cronometradores directamente con organizadores de pruebas y/o competiciones, sin la mediación

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 25 fiscalidad deportiva 25 de la federación correspondiente, no serán consideradas como estatutarias, ya que no hay norma que una a ambas partes, debiendo calificarse de actividad profesional igual que las remuneraciones a deportistas que organizan por su cuenta la actividad y que, por tanto, no están bajo una relación laboral especial. En este punto cabría hacer una anotación, volviendo por un instante al IVA: aunque hay una cierta controversia al respecto, es necesario hacer referencia a la consulta vinculante DGT V2556-06, respecto a la obligatoriedad de repercutir el IVA en servicios de arbitraje que, puntualiza, se realizan “con carácter independiente”, de forma habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, servicios cuya remuneración, como se ha visto, se considera rendimiento de actividad económica y por tanto está sujeta a IVA, debiendo diferenciarla de las rentas del trabajo, generadas bajo una relación, laboral o estatutaria, y que por tanto no están sujetas a este impuesto. 3.2. Rentas exentas de retención No existe obligación de practicar retención por las rentas exentas del impuesto, entre las que se encuentran las ayudas económicas a deportistas de alto nivel y las dietas y gastos de viaje, según el artículo 75.3.a del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (RIRPF). 3.2.1 Ayudas económicas a deportistas. Las ayudas económicas de formación y tecnificación deportiva para deportistas de alto nivel, reconocidos como tales por el Consejo Superior de Deportes y con el límite de 60.100 euros anuales, son las únicas exentas de tributación por el IRPF, según recoge el artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, debiendo estar financiadas las ayudas, directa o indirectamente, por el Consejo Superior de Deportes, programa de Ayuda al Deporte Olímpico (ADO), Comité Olímpico Español o Comité Paralímpico Español.

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 26 26 fernando zaplana consulting Actualmente, y en tanto no exista un reglamento que las incluya, las ayudas a deportistas de alto rendimiento regional no están exentas de tributación por IRPF. 3.2.2 Dietas y gastos de viaje. En principio, las dietas y gastos de viaje sólo se pueden abonar al personal al servicio de la empresa o entidad correspondiente (con contrato laboral). No obstante, dada la especial relación de servicio que existe entre las federaciones deportivas y el denominado “personal estatutario” de la misma (técnicos, entrenadores, médicos, árbitros, jueces, etc.), la AEAT sí admite la posibilidad de abonar dietas a este personal, practicando la retención que corresponda a efectos del IRPF, recibiendo trato similar los denominados voluntarios. En primer lugar hay que señalar que las remuneraciones en concepto de gastos de representación se consideran en cualquier caso como rendimientos del trabajo personal, al percibirse para uso particular, no debiendo confundirse con las cantidades utilizadas para hacerse cargo de gastos de la entidad (atención a clientes, etc.), que evidentemente no pueden ser imputadas como retribución. Las dietas y asignaciones para gastos de viaje se consideran a priori como rendimientos de trabajo personal, salvo que cumplan determinados requisitos. Cuando se perciben estas cantidades en compensación por gastos generados como consecuencia del trabajo, no tributarán, con ciertos límites y condiciones, estando sometidas al IRPF en caso de no cumplir los requisitos reglamentarios o bien por la cantidad excedida de los máximos establecidos. Las dietas no se encuentran sujetas al impuesto cuando hay una relación de dependencia entre pagador y perceptor. En cambio, se consideran rendimientos del trabajo y están sujetos a tributación aquéllos en los que no se produce esta dependencia, como becas, conferencias, seminarios, etc.

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 27 fiscalidad deportiva 27 Las dietas y gastos de locomoción se encuentran exoneradas de gravamen como consecuencia de su naturaleza indemnizatoria o compensatoria, puesto que no retribuyen el trabajo, sino que son consecuencia de una orden de desplazamiento, no estando tampoco considerados salario por parte de la normativa laboral y perdiendo su condición de exentos cuando hay una permanencia superior a nueve meses en el mismo municipio. Este régimen de exoneración es aplicable a los representantes de organizaciones empresariales y sindicales, siempre que el desplazamiento venga ordenado por la entidad (DGT 30-1-96). Por el contrario, no es aplicable a dietas de asistencia percibidas por los miembros de consejos de administración de las empresas, ni las cantidades percibidas como gastos de viaje y alojamiento percibidas por miembros de los órganos de gobierno de las cámaras oficiales por los desplazamientos realizados en el desarrollo de sus funciones, aunque en determinadas circunstancias pueden ser considerados como gastos por cuenta de la empresa y no rentas de trabajo, pues no suponen ningún beneficio particular. Por otra parte, los cargos de patrono, representante estatutario y miembros del órgano de gobierno de las entidades sin fines lucrativos son gratuitos, sin perjuicio del derecho al reembolso de los gastos debidamente justificados que el desempeño de su función les ocasione, sin poder exceder estas cantidades los límites previstos en la normativa del IRPF para ser consideradas dietas exceptuadas de gravamen. Sin embargo, no es aplicable a aquellos supuestos en que, aunque los rendimientos se consideren de trabajo, no exista una relación laboral o funcionarial. Por tanto, los derechos de arbitraje que perciben jueces y árbitros tampoco están exentos (DGT 16-3-00). No estarán gravadas las cantidades satisfechas por el uso del transporte público siempre que se trate del importe efectivamente gastado y justificado mediante factura o equivalente. En cuanto a

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 28 28 fernando zaplana consulting los medios de transporte privado, estará exenta la cantidad que resulte de multiplicar los kilómetros recorridos por 0,19 euros, siempre que esté justificado el desplazamiento, añadiendo gastos de peaje y aparcamiento, satisfechos y documentados, siendo asimismo gasto para la empresa la cantidad reembolsada por el consumo de gasolina en vehículos de la empresa. Es posible el pago de gastos de locomoción en el mismo municipio, siendo determinante la realización del trabajo fuera del lugar habitual, salvo que se trate del desplazamiento del domicilio del trabajador al centro de trabajo. Estarán excluidas de gravamen las cantidades compensatorias satisfechas para manutención y alojamiento en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, bajo determinadas condiciones, como la obligatoriedad de que se produzca en municipio distinto al del centro de trabajo habitual y a la residencia del trabajador. Estos desplazamientos no pueden ser superiores a nueve meses de forma ininterrumpida, no suponiendo interrupción las vacaciones o bajas por enfermedad sin que se produzca un cambio de destino. Debe acreditarse la razón o motivo del desplazamiento, así como los días y lugares de desplazamiento, sin que sean válidos alojamientos en casas de amigos o familiares, siendo las cantidades máximas diarias exceptuadas de gravamen las relacionadas en el siguiente cuadro. CONCEPTO DE GASTOS CUANTÍA MÁXIMA EXCEPTUADA Gastos de alojamiento Cuantía que se justifique Gastos de manutención España Extranjero • Con pernocta 53,34 euros 91,35 euros • Sin pernocta 26,67 euros 48,08 euros DE GRAVAMEN

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 29 fiscalidad deportiva 29 Las dietas y gastos de viaje exceptuados de gravamen están excluidos de la aplicación de retención o ingreso a cuenta en el IRPF; sin embargo, el retenedor debe incluir en el resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta las rentas no sometidas a retención o ingreso a cuenta por razón de su cuantía, así como las dietas exceptuadas de gravamen y las rentas exentas. 3. 3. Tipos de retención El tipo de retención que corresponde aplicar, respecto a las rentas del trabajo, será el que con carácter general resulte de lo dispuesto en el artículo 80 y siguientes del RIRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo. El supuesto normal es el de retención mínima del 2%, tal y como establece el artículo 86.2 del RIRPF, por tratarse de remuneraciones en contratos o relaciones de duración inferior al año, si bien, en caso de entenderse que son rentas que se perciben de forma anual, el tipo de retención aplicable podría ser del 0%, aplicándose el tipo calculado según el procedimiento habitual. El tipo de retención del 15% del artículo 80.1.4 del RIRPF sería aplicable en caso de impartición de cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, en las que no exista relación laboral. Mención aparte merece la consideración como rentas de trabajo, sobre la base de la relación estatutaria, de las que perciban los directivos federativos por asistencia a órganos de gobierno o por acompañar a equipos como “jefes de expedición”, ya que en este caso (artículo 80.1.3 del RIRPF) se estaría ante la obligación de aplicar una retención de un 35% para las retribuciones que se perciban por la condición de administradores y miembros de los consejos de administración, de las juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos. En el caso de retenciones practicadas sobre la contraprestación de una actividad profesional (artículo 95 del RIRPF), se debe aplicar el 15%, salvo posibilidad de aplicar el tipo reducido del 7% para nuevas actividades en el ejercicio fiscal de inicio de la actividad y los dos siguientes.

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 30 30 fernando zaplana consulting 3. 4. Tratamiento fiscal de los derechos de imagen En nuestro ordenamiento jurídico se permite la explotación de la imagen, previa autorización expresa de su titular que, dada la naturaleza del derecho como personal, es revocable en cualquier momento (artículo 2 LO 1/1982, de Protección Civil del derecho al honor, a la intimidad y a la propia imagen). El Real Decreto 1006/1985, por el que se regula la relación laboral especial de los deportistas profesionales, prevé la participación de los deportistas en los beneficios de la explotación comercial de su imagen por las empresas con las que mantienen la relación laboral, incluyendo esta participación como un concepto retributivo más. Sin embargo, algo que podría parecer sencillo realmente no lo es; hay muchas interpretaciones diferentes de su fiscalidad, nuevas mecánicas y figuras retributivas en constante cambio, tendentes todas ellas a rebajar la factura fiscal y, por consiguiente, sometidas al estudio exhaustivo de las mismas por parte de la administración tributaria para evitar la elusión fiscal. Deben tenerse en cuenta otras cuestiones a la hora de clasificar los ingresos por estos llamados “derechos de imagen”, máxime cuando se trata de percepciones elevadas tanto de deportistas profesionales como de artistas, intérpretes, modelos publicitarios, toreros, etc. Por tanto, es adecuado realizar una explicación lo más breve posible de conceptos simples de retribución de derechos de imagen y otras nuevas figuras, como los derechos de marca, de forma que se ayude de alguna manera a entender la mecánica retributiva, sin entrar en el fondo de la cuestión, entre otras cosas porque no se trata de cuestiones totalmente resueltas, fundamentalmente en la sustitución de los derechos de imagen por los derechos de marca. En un principio todas las percepciones pactadas por la prestación de servicios deportivos eran exclusivamente de carácter laboral, incluso la participación en la explotación de sus derechos de imagen; por tanto, rendimientos de trabajo a todos los efectos fiscales. A partir de los años 90, se produce un incremento muy importante en los ingresos del deporte, prin-

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 31 fiscalidad deportiva 31 cipalmente del fútbol, con la creciente explotación de retransmisiones televisivas y otros conceptos audiovisuales, momento desde el cual comienzan a desdoblarse los contratos en dos modalidades; por un lado, el contrato laboral y, por otro, el novedoso contrato de cesión del derecho a la explotación de la imagen, y ello bajo una fórmula de negociación triangular: el deportista cedía la explotación de este derecho a una o varias sociedades interpuestas a las que el club contratante debía adquirir, conjuntamente con el contrato laboral, el derecho a la explotación de la imagen del propio deportista. Todo con objeto de tributar por el Impuesto de Sociedades, a un menor tipo de gravamen que los máximos del IRPF, aprovechando la diferencia de tipos de gravamen, aunque en segundo término se trataba de eludir directamente la tributación en España mediante retribución a entidades residentes fuera del territorio, incluso en paraísos fiscales. Evidentemente esto normalmente era una simple planificación con el objeto de conseguir una elusión fiscal ilegal, lo cual fue regularizado por la Inspección de Hacienda y posteriormente refrendado por el Tribunal Económico Administrativo Central y la Audiencia Nacional, señalando la doctrina del TEAC respecto a los años anteriores a 1997 que todas las cantidades pagadas por este concepto tienen la consideración de rendimientos de trabajo y por tanto están sometidas a retención a cuenta del IRPF. A partir de 1996 se regulan por primera vez de forma específica los derechos de imagen con la entrada en vigor de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social. Así, se comenzaron a calificar las rentas derivadas de los derechos de imagen como capital mobiliario, sometido a retención, independientemente de la calificación fiscal, aunque pudieran constituir rentas empresariales para los perceptores, fueran persona física o constituidos como sociedad. Se estableció un régimen especial de imputación en la persona del deportista, de modo que, cuando las rentas de trabajo fueran inferiores al 85% de esas rentas más las contraprestaciones totales pagadas por el club a las sociedades interpuestas por derechos de imagen (regla 85/15), se

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 32 32 fernando zaplana consulting obligaba a incluir en la base imponible del IRPF las rentas percibidas por las sociedades interpuestas, fueran residentes o no, además de obligar al club a realizar ingresos a cuenta del 15% sobre las contraprestaciones por derechos de imagen cuando el perceptor fuera una sociedad no residente. Esta regulación tiene continuidad en la Ley 40/1998. Actualmente, se entienden en general las percepciones obtenidas por derechos de imagen como rendimientos del capital mobiliario, salvo que se realice en el ámbito de una actividad económica, en cuyo caso se califican como rendimientos de actividades económicas (artículo 25.4.d de la LIRPF). En cualquier caso debe retenerse el 24% de la contraprestación, independientemente de quien sea el perceptor. Otra fórmula que se viene utilizando es la de derechos de marca, sustituyendo a los derechos de imagen, consistente en el registro de marcas y su posterior cesión a sociedades interpuestas, que se encargan de negociar por estos derechos, debiendo considerarse fiscalmente estos ingresos como si de cesión de derechos de imagen se tratase (TEAC 20-11-03). En caso de que no se cumpla la norma 85/15, las contraprestaciones por utilización de la imagen se imputan directamente al deportista como una renta imputada, no como rendimiento del trabajo, debiendo practicar el club un ingreso a cuenta de IRPF del 19% si la entidad cesionaria de explotación de los derechos es no residente; en los demás casos se retiene un 24%. Esta obligatoriedad de retener no opera para el caso de los pagos de prendas deportivas por parte de entidades, o de empresas de televisión que acuerdan con un club la retransmisión de un encuentro deportivo, al considerarse que no implican contraprestación por la cesión de derechos de imagen, que es necesaria y accesoria. En la Ley del IRPF, artículos 92 y 101.10, y en el Reglamento del IRPF, artículo 107, se ha regulado el régimen especial de imputación de rentas por la cesión de derechos de imagen, debiendo incluirse en la base imponible, en concepto de imputación de rentas, los ingresos derivados de tal cesión cuando su pago se efectúe a terceras personas, teniendo siempre en cuenta que no procede esta imputación cuando la última cesión se efec-

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 33 fiscalidad deportiva 33 túe en el ámbito de una actividad económica o cuando los rendimientos de trabajo supongan un 85% o más de la suma de rendimientos de trabajo y contraprestación a cargo de la última cesionaria. Habría que hacer mención a distintas circunstancias a tener en cuenta en virtud de las especialísimas características de estos contratos y su contenido, aunque se deben citar algunas como son la necesidad de acreditar la residencia fiscal de los deportistas en el año de contratación, el cómputo de la regla 85/15 cuando paga más de un club durante el año, la aplicación de la regla 85/15 en caso de cambio de residencia del deportista, el cálculo de la renta imputable, su imputación temporal, posibles conflictos de las normas de imputación temporal con las normas de renta imputable y las normas para evitar la doble imposición. Finalmente, por supuesto, se debe mencionar que existen peculiaridades en la calificación fiscal de derechos de imagen cuadrangulares con intervención de empresas de derechos audiovisuales, la utilización de los derechos de marca en sustitución de la imagen y la utilización de otro tipo de derechos distintos de imagen y marca, como son los derechos federativos. 3. 5. Despidos e indemnizaciones Las relaciones laborales de carácter especial de los deportistas profesionales están reguladas por el RD 1006/1985, el cual establece que las indemnizaciones por extinción de contrato a cargo de las empresas pueden ser: G G Por mutuo acuerdo, en caso de traspaso a otro club o entidad deportiva, con derecho a un 15% del precio del traspaso por parte del deportista, debiendo tributar por esta cantidad como rendimiento del trabajo sin exención. Por despido improcedente del deportista. A falta de pacto, el deportista tiene derecho a la indemnización fijada por el juez, no estando exentas de tributación estas indemnizaciones; por tanto, deben tributar como rendimiento de trabajo.

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 34 fernando zaplana consulting 34 Las indemnizaciones por despido improcedente fijadas por acuerdo ante SMAC o judicialmente están plenamente sujetas al IRPF y a su sistema de retenciones a cuenta, ya que no hay un límite indemnizatorio máximo fijado con carácter obligatorio en la normativa reguladora de la relación laboral especial (DGT 19-12-00, AN 30-5-07, REC 351/04; 14-11-07, REC 819/04). 3. 6. Premios Las ganancias obtenidas en juegos, concursos o competiciones constituyen una ganancia patrimonial por su importe total, exceptuando los premios exentos (lotería, premios literarios, etc.), debido a la incorporación al patrimonio del contribuyente de bienes y derechos, sin que puedan compensarse ganancias de un día con las pérdidas de otro día distinto, que tampoco constituyen pérdidas patrimoniales. Las ganancias patrimoniales se valorarán por el valor de mercado de los bienes, aunque en el caso particular de los premios éstos están sujetos a retención (si se satisfacen en metálico) o a ingreso a cuenta (si son en especie). Los premios en especie se integran en la base imponible sumando al valor de mercado del premio el ingreso a cuenta efectuado o que se debió efectuar (DGT 14-4-92), salvo que éste se hubiera repercutido al premiado. Como excepción no están sujetos a retención los premios cuya base de retención no exceda de 300 euros. En el resto de casos el porcentaje de retención o ingreso a cuenta sobre los premios es de un 19%, sin deducir los 300 primeros euros, aplicable sobre la siguiente base: G G Premios en metálico: la retención es de un 19% de su importe. Premios en especie: el ingreso a cuenta es un 19% sobre el resultado de incrementar en un 20% el valor de adquisición o coste para el pagador. Estarán exentos de tributación los premios literarios, artísticos y científicos a los que se haya reconocido dicha exención, como los Príncipe de

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 35 fiscalidad deportiva 35 Asturias. Dentro de los premios de azar, están exentas las loterías organizadas por Loterías y Apuestas del Estado y por los órganos análogos de las comunidades autónomas, dentro de sus competencias, premios de la ONCE y Cruz Roja Española. No están exentos cualesquiera otros premios de azar, como bingo, rifas, concursos de televisión, etc.

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Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 37 37 Capítulo 4 IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES 4. 1. Ley Beckham Junto a lo comentado sobre el IRPF, debemos hacer una breve referencia al Impuesto sobre la Renta de No Residentes, teniendo en cuenta los casos en que determinados profesionales extranjeros prestan servicios para una federación o club deportivo. Este impuesto está regulado por la ley 35/2006, de 28 de noviembre y el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (bautizada en su momento como Ley Beckham). Dicha ley establece un régimen fiscal especial, que es voluntario y temporal, para personas extranjeras que se encuentran trabajando y viviendo en España, impatriados durante el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y los cinco siguientes, por el cual tributan a un tipo de gravamen del 24%.

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 38 38 fernando zaplana consulting Esta reforma legal, ideada para atraer a profesionales cualificados a España, permite que los foráneos tributen como un no residente a pesar de trabajar y vivir en España. Si no fuera por esta normativa podrían llegar a tributar al tipo del 43%, que es el tipo máximo en nuestro país. El interesado puede optar por este régimen durante el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia fiscal a España y los cinco siguientes. En estos supuestos, la ley del impuesto señala que la retención con carácter general será del 24%, es decir, coincide con el tipo de gravamen que fija la ley. En diciembre de 2009, se ha tramitado una pequeña modificación de esta normativa en los Presupuestos Generales del Estado para 2010, ley 26/2009, de 23 de diciembre, la cual ha entrado en vigor el 1 de enero de 2010, sin que la modificación tenga carácter retroactivo, por lo que los contratos suscritos antes de su entrada en vigor seguirán aplicando la norma anterior. Dicha reforma establece que los extranjeros que suscriban contrato a partir de 1 de enero de 2010 y perciban ingresos superiores a 600.000 euros anuales no podrán acogerse al régimen especial y por tanto rendirán cuentas a Hacienda según el tipo más elevado, el 43%.

Fiscalidad deportiva FZ_Maquetación 1 10/06/10 16:31 Página 39 39 SOBRE EL AUTOR Fernando José Zaplana Pérez Asesor fiscal y laboral Experto en Fiscalidad, Contabilidad y Marco Legal de Entidades No Lucrativas Graduado Social colegiado nº 1670 Colaborador Revista Ventana Social Miembro Comisión Estudios Fiscales Excmo. Colegio Oficial de Graduados Sociales de Murcia Máster en Asesoría Fiscal ENAE. Escuela de Negocios. Universidad de Murcia Vía Asesores Casillas Pza. Iglesia, 3, local 6. Casillas 30007 Murcia Fernando Zaplana Consulting & Vía Asesores La Flota Paseo Ingeniero Sebastián Feringán, 12, bajo (La Flota) 30007 Murcia Teléfono: 868 954 838 / Fax: 868 954 839 www.viaasesores.com viaasesores@viaasesores.com viaasesores@hotmail.es http://viaasesores.blogspot.com

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